Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/.

Образувано е по касационната жалба на "Месокомбинат Балкан" ЕООД, ЕИК [ЕИК] със седалище и адрес на управление: с. Бойковец, община Етрополе, област София /съдебен адрес: гр. София, бул. "България" № 86 А, ет. 5, офис 5 Б/, подадена чрез процесуалния му представител адв. А. Грънчаров, против решение № 741 от 21.07.2020 г. на Административен съд - София - област /АСС0/, постановено по адм. д. № 1277/2019 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт /РА/ № Р-22002218006217-091-001/10.06.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 1385/14.08.2019 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - София при ЦУ на НАП, и в полза на ответника е присъдено юрисконсултско в размер на 1 062 лв.

С доводи за наличието на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК касаторът иска отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА и да му се присъдят направените разноски.

Ответникът по касационната жалба – директор на Дирекция ОДОП - София при ЦУ на НАП оспорва същата чрез процесуалния си представител юрк. Гърбелова и заявява искане да бъде потвърдено първоинстанционното решение, както и за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 1 062 лв.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното:

Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна.

Настоящата касационна инстанция преценява решението на АССО като валидно и допустимо. Намира за неоснователен доводът в жалбата за допуснато от съда съществено процесуално нарушение, свързано с необсъждането на съществени административнопроизводствени нарушения в ревизионното производство и необсъждане на приетата съдебно-ветеринарномедицинска експертиза.

Правилно е приел административният съд, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи в предвидената от закона форма след ревизионно производство, възложено от компетентен орган. С РА е отказано право на приспадане на ДДС в размер на 13 266 лв. по фактура № 2000000002/04.01.2016 г., издадена от "Болкан Хорсис" ЕООД, на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС вр. чл. 6 и чл. 25 ЗДДС по мотиви за липса на доставка, в резултат на което е коригиран декларираният от "Месокомбинат Балкан" ЕООД за данъчния период м. януари 2016 г. ДДС за възстановяване в размер на 26 359. 25 лв.

За да потвърди РА като материално законосъобразен, съдът е изложил следните мотиви: В съответствие с възложената му доказателствена тежест жалбоподателят не е доказал преминаване на собствеността върху стоките и не е представил доказателства за плащане на стойността им. Тези обстоятелства заедно с установената свързаност между доставчика и получателя, са показателни за липсата на реално осъществена доставка. Съставените от двете дружества документи – товарителници и фактура са симулативни за целите на неправомерното ползване на данъчен кредит. Според него допълнителен аргумент за отказ на правото на приспадане е липсата на индивидуализация на стоките по отношение на вид и количество, срок на годност, опаковка. Липсват данни за лицата, извършили натоварването, както и за лицето, което ги е получило.

Решението е неправилно, поради следните съображения:

Според чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС две са основните предпоставки за надлежното упражняване на правото на приспадане на ДДС от получателя на стоки и услуги – същите да са получени от него по облагаема доставка и да се използват за целите на облагаемите му доставки. В същия смисъл е и т. 31 от решението на СЕС по дело С-285/11, Боник, според което, за да се установи, че по доставките е налице правото на приспадане, е необходимо да се провери дали последните са били реално осъществени и дали съответните стоки /услуги/ са били използвани за извършването на облагаеми сделки. Съгласно правилото на чл. 154, ал. 1 ГПК, приложимо и в административното производство според чл. 144 АПК доказателствената тежест е на ревизираното лице, което претендира признаване на правото на приспадане /виж в същия смисъл и т. 37 от решението на СЕС от 18.07.2013 г. по дело С-78/12 "Евита-К"/. Според т. 37 и 38 от решението на СЕС по делото Боник правото на приспадане не следва да бъде признато, ако въз основа на обективни данни се установи, че се прави позоваване на това право от страна на самото данъчно задължено лице с измамна цел или с цел злоупотреба. В тежест на приходната администрация е да предостави тези обективни данни /т. 50 от решението на СЕС от 6.09.2012 г. по дело C-324/11/.

Липсата на достатъчна индивидуализация на стоките във фактурата и придружаващите я документи е достатъчно основание за непризнаване правото на данъчен кредит, ако именно поради тази причина е невъзможно да се установят посочените по-горе две материалноправни предпоставки за надлежното му упражняване /виж т. 45 от решението на СЕС от 15 септември 2016 г. по дело С-516/14, Barlis 06/. В случая, както във фактурата, така и в товарителниците към нея, стоките са индивидуализирани в достатъчна степен по вид и количество, за да е възможна преценката от страна на съда за това доказва ли жалбоподателят получаването им и използването им във връзка с осъществяваната от него дейност. Предмет на доставките са: соев шорт срок – 50, т., каменна сол – 24, т. и пшенични трици – 55, т. Във фактурата е вписана цена на килограм и обща стойност. С оглед изложеното, неправилен е изводът на първостепенния съд, че поради липсата на индивидуализация на стоките следва да се откаже на получателя правото на приспадане.

Неправилно също така съдът е приел, че товарителниците не доказват транспортирането, както и предаването и приемането на стоките, тъй като в тях липсват съществени реквизити като опаковка на стоката и имена на лицето, което я е натоварило и приело. Товарителниците съдържат данни за изпращач /доставчик/, получател, превозвач, място и дата на натоварване и разтоварване, както и подписи и печати на изпращач, получател и превозвач. Безспорно е установено по делото, че превозът е осъществен от жалбоподателя с негов собствен товарен автомобил Скания, рег. [рег. номер на МПС], както и че управител и представляващ двете дружества /доставчик и получател/ е едно и също лице. Подписите на това лице в товарителниците не са оспорени. Според ТР № 3 от 15.11.13 г. по тълк. д. № 3/13 г. на ОСГТК на ВКС при сключване на търговска сделка от едно и също лице като органен представител по силата на закона на две търговски дружества, не се прилага забраната на чл. 38, ал. 1 ЗЗД. Вярно е, че наличието на такава свързаност между лицата по смисъла на пар. 1, б. "г" ДР ДОПК улеснява съставянето на неистински документи, но само тя като факт не може обоснове извод за неистинност на съставените документи.

Плащането на стойността на стоката също не е елемент от фактическия състав, пораждащ право на данъчен кредит, противно на приетото от административния съд.

Използването на стоките във връзка с осъществяваната от жалбоподателя независима икономическа дейност е прието за доказано още с решението на решаващия орган № 1508/2.10.2018 г., с което е отменен първоначалният РА № 22002317006866-091-001/24.07.2018 г. Видно от мотивите на същото, не е спорно, че "Месокомбинат Етрополе" с ново наименование "Месокомбинат Балкан" ЕООД има за основна дейност отглеждане на крави в регистриран животновъден обект в с. Бойковец, където са разтоварени стоките. Доказателства за това са представени и в съдебното производство. Броят на отглежданите животни към 1.01.2016 г. и към 5.06.2016 г. е установен и чрез двете, приети по делото експертизи /счетоводна и ветеринарномедицинска/. Според мотивите на решение № 1508/2.10.2018 г. на директора на Дирекция ОДОП – София, при анализ на аналитичната оборотна ведомост се установява, че за периода 1.01.2016 г. – 31.12.2016 г. по 302/2 "Храна за животни" е отчитано разходването на закупената храна, поради което е необоснован изводът в РА, че тя е налична. ССЕ потвърждава изписването на заприходената стока като храна за животни, вкл. по представените експедиционни листи, през 2016 г. на: каменна сол – 31 013 кг.; соев шорт – 105 470 кг. и пшенични трици – 406 748 кг., както и осъществени продажби към трети лица на пшенични трици – 229 011 кг., соев шорт – 55 470 кг., каменна сол – 7 013 кг. Вещото лице по приетата съдебна ветеринарномедицинска експертиза потвърждава, че стоките по процесната фактура са част от храната, необходима за изхранването на притежаваните от него животни.

Макар в настоящото производство да не е задължително въпросът относно придобиването на процесните стоки от доставчика да бъде изследван, то доколкото при преценката относно това дали следва да се признае правото на приспадане съдът следва да вземе предвид всички установени по делото факти / т. 37 от решението по делото "Евита-К"/, следва да се вземе предвид установеното от съда, че доставчикът "Болкан Хорсис" ЕООД е придобил стоките по издадените му от "Екоинтеграл ЕС" ЕООД фактури. По отношение на "Екоинтеграл ЕС" ЕООД в хода на ревизионното производство е установено, че е регистриран като оператор, извършващ дейност търговия с фуражи съгласно изискванията на чл. 9 от Регламент /Е0/ № 183/2005 г. и притежава товарните автомобили, с които са превозени стоките, вписани в товарителниците. Липсата на такава регистрация за "Болкан Хорсис" ЕООД и за жалбоподателя не е основание, на което да се приеме, че липсва доставка по процесната фактура № 2000000002/04.01.2016 г., осъществена между "Болкан Хорсис" ЕООД като доставчик и "Месокомбинат Етрополе" ЕООД /сега "Месокомбинат Балкан" ЕООД/ като получател, противно на приетото от ревизиращия екип, както и непредставянето на доказателства от доставчика за това, че разполага с обект в с. Ямна, където "Екоинтеграл ЕС" ЕООД му е доставил стоките според данните в товарителниците.

При така установените факти настоящата касационна инстанция намира, че жалбоподателят е доказал материалноправните предпоставки за признаване правото му на приспадане на ДДС по фактура № 2000000002/04.01.2016 г., издадена от "Болкан Хорис" ЕООД, а именно – получаване на стоката и използването й във връзка с дейността му, както и за осъществени от него облагаеми доставки.

С оглед решенията на СЕС, цитирани по-горе, за да не бъде признато правото на приспадане, следва въз основа на обективни данни се установи, че това право се претендира с измамна цел или с цел злоупотреба. Според решението на СЕС по делото Халифакс /С-255/02 преценката за наличието на злоупотреба следва да се извършва с оглед резултата от конкретната сделка. Извода си за наличието на измама ревизиращият екип обосновава в РД единствено с използването на фактура, по която няма доставка, с цел неправомерно ползване на данъчен кредит. Както беше посочено по-горе, свързаността между доставчик и получател и липсата на регистрация на двамата като оператори, извършващи дейност търговия с фуражи, не обосновава извод за липса на доставка, а резултатът – ползване на право на приспадане по облагаема доставка не противоречи на ЗДДС. Сделките, предмет на обсъждане от СЕС в решението му по делото Халифакс, също са сключени между свързани лица. Обстоятелството, че между предходния доставчик "Екоинтеграл ЕС" ЕООД и жалбоподателя съществуват в процесния период от време търговски отношения, също е установено в хода на ревизията и според решаващия орган, това означава, че доставките следва да се осъществят между тези лица без участието на "Болкан Хорис" ЕООД, само че от решението му не става ясно каква законова забрана е нарушена при сключването на процесната сделка и какъв противоправен резултат е постигнат с участието на "Болкан Хорсис" ЕООД. Не са налице данни за това жалбоподателят да е получил процесните стоки в данъчните периоди на издаване на фактурите от "Екоинтеграл ЕС" ЕООД на "Болкан Хорсис" ЕООД /м. април – м. август 2015/, нито че "Болкан Хорсис" ЕООД е реализирал същите в полза на други контрагенти в тези периоди, в подкрепа на тезата на ответника, че по процесната фактура няма доставка.

Неотносимо към настоящия правен спор е решението на СЕС от 7.12.2010 г. по дело С-285/09, на което са се позовали органите по приходите. По това дело според фактите по главния спор се установява, че доставчикът е издавал фактури, чрез които се прикрива самоличността на действителните купувачи на превозните средства, за да улесни по този начин предприятията - получатели, установени на територията на Португалската република, да избегнат заплащането на ДДС в тази държава членка. Това му позволява да продаде превозните средства на по-изгодна цена и по този начин да реализира по-голяма печалба. Следователно, в този случай са установени противоправната цел и противоправният резултат, каквито в производството пред АССО не са обяснени, нито доказани.

По изложените мотиви решението на АССО като постановено при неправилно прилагане на материалния закон следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отмени РА № Р-22002218006217-091-001/10.06.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София. При този изход на делото на жалбоподателя следва да се присъдят сторените разноски за първоинстанционното производство, искането за което е своевременно заявено /873. 60 лв. + 450 лв. + 50 лв. /, както и разноски за касационното производство в размер на / ДТ - 91. 87 + 50/.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение

РЕШИ:

ОТМЕНЯ решение № 741 от 21.07.2020 г. на Административен съд - София - област, постановено по адм. д. № 1277/2019 г., и вместо него ПОСТАНОВЯВА:

ОТМЕНЯ РА № Р-22002218006217-091-001/10.06.2019 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – София.

ОСЪЖДА Национална агенция за приходите – София да заплати на "Месокомбинат Балкан" ЕООД, ЕИК[ЕИК] със седалище и адрес на управление: с. Бойковец, община Етрополе, област София разноски в размер на 1 515. 47 лв.

Решението не подлежи на обжалване.