Rinvio pregiudiziale, Sesta direttiva IVA, Esenzioni, Articolo 13 parte A, paragrafo 1, lettera b), Cessione di beni, Fornitura di medicinali citostatici nell’ambito di cure ambulatoriali, Prestazioni fornite da soggetti passivi diversi, Articolo 13, A, paragrafo 1, lettera c), Prestazione di cure, Medicinali prescritti da un medico che esercita come professionista indipendente in seno all’ospedale, Operazioni strettamente connesse, Prestazioni accessorie alla prestazione di cure, Operazioni materialmente ed economicamente inscindibili.

Causa C-366/12 Finanzamt Dortmund-West contro Klinikum Dortmund gGmbH (domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Bundesfinanzhof) «Rinvio pregiudiziale — Sesta direttiva IVA — Esenzioni — Articolo 13 parte A, paragrafo 1, lettera b) — Cessione di beni — Fornitura di medicinali citostatici nell’ambito di cure ambulatoriali — Prestazioni fornite da soggetti passivi diversi — Articolo 13, A, paragrafo 1, lettera c) — Prestazione di cure — Medicinali prescritti da un medico che esercita come professionista indipendente in seno all’ospedale — Operazioni strettamente connesse — Prestazioni accessorie alla prestazione di cure — Operazioni materialmente ed economicamente inscindibili» Massime – Sentenza della Corte (Terza Sezione) del 13 marzo 2014 Armonizzazione delle normative fiscali – Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto – Esenzioni previste dalla sesta direttiva – Esenzione delle prestazioni mediche effettuate nell’esercizio delle professioni mediche e paramediche – Portata – Cessione di beni prescritti nell’ambito di un trattamento ambulatoriale contro il cancro da medici che esercitano come professionisti indipendenti all’interno un ospedale – Esclusione – Limiti – Cessione materialmente ed economicamente separabile dalla prestazione di cure mediche [Direttiva del Consiglio 77/388, art. 13 parte A, § 1, c)] Una cessione di beni, come i medicinali citostatici prescritti nell’ambito di un trattamento ambulatoriale contro il cancro da medici che esercitano come professionisti indipendenti all’interno di un ospedale, non può essere esentata dall’imposta sul valore aggiunto in forza dell’articolo 13, A, paragrafo 1, lettera c), della sesta direttiva 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari, come modificata dalla direttiva 2005/92, a meno che tale cessione sia materialmente ed economicamente inscindibile dalla prestazione di cure mediche principale, cosa che spetta al giudice del rinvio verificare. Certo, le prestazioni di natura medica effettuate allo scopo di proteggere, mantenere o ristabilire la salute delle persone beneficiano dell’esenzione prevista all’articolo 13, A, paragrafo 1, lettere b) e c), della sesta direttiva. Tuttavia, le esenzioni di cui a tale articolo devono essere interpretate restrittivamente, dato che costituiscono deroghe al principio generale secondo cui l’imposta sul valore aggiunto è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo. In proposito, per quanto riguarda la possibilità di esentare una cessione di beni in forza di tale disposizione, eccettuate le piccole forniture che sono strettamente necessarie al momento delle prestazioni mediche, la cessione dei medicinali e degli altri beni è materialmente ed economicamente separabile dalla prestazione di servizi e non può pertanto essere esentata in forza di tale articolo. Nondimeno, è innegabile che le prestazioni mediche effettuate nell’ambito dell’esercizio di una professione medica, ai sensi di tale disposizione, da una parte, e la fornitura di medicinali citostatici, dall’altra, si inscrivono in una continuità terapeutica. La fornitura di medicinali, come i citostatici, è infatti indispensabile al momento della prestazione medica nel trattamento ambulatoriale del cancro, poiché, altrimenti, siffatta prestazione sarebbe priva di oggetto. Ciononostante, malgrado detta continuità terapeutica, tale trattamento implica un succedersi di operazioni e di tappe che, anche se collegate fra loro, sono individualmente distinte. Così, se il paziente beneficia di diverse operazioni, ossia la prestazione medica da parte del medico, da un lato, e la fornitura dei medicinali da parte della farmacia dell’ospedale, dall’altro, sarebbe difficile considerare tali operazioni come materialmente ed economicamente inscindibili, cosa che spetta al giudice del rinvio verificare. (v. punti 26, 30, 33, 35, 36, 41 e dispositivo) Causa C-366/12 Finanzamt Dortmund-West contro Klinikum Dortmund gGmbH (domanda di pronuncia pregiudiziale proposta dal Bundesfinanzhof) «Rinvio pregiudiziale — Sesta direttiva IVA — Esenzioni — Articolo 13 parte A, paragrafo 1, lettera b) — Cessione di beni — Fornitura di medicinali citostatici nell’ambito di cure ambulatoriali — Prestazioni fornite da soggetti passivi diversi — Articolo 13, A, paragrafo 1, lettera c) — Prestazione di cure — Medicinali prescritti da un medico che esercita come professionista indipendente in seno all’ospedale — Operazioni strettamente connesse — Prestazioni accessorie alla prestazione di cure — Operazioni materialmente ed economicamente inscindibili» Massime – Sentenza della Corte (Terza Sezione) del 13 marzo 2014 Armonizzazione delle normative fiscali — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto — Esenzioni previste dalla sesta direttiva — Esenzione delle prestazioni mediche effettuate nell’esercizio delle professioni mediche e paramediche — Portata — Cessione di beni prescritti nell’ambito di un trattamento ambulatoriale contro il cancro da medici che esercitano come professionisti indipendenti all’interno un ospedale — Esclusione — Limiti — Cessione materialmente ed economicamente separabile dalla prestazione di cure mediche [Direttiva del Consiglio 77/388, art. 13 parte A, § 1, c)] Una cessione di beni, come i medicinali citostatici prescritti nell’ambito di un trattamento ambulatoriale contro il cancro da medici che esercitano come professionisti indipendenti all’interno di un ospedale, non può essere esentata dall’imposta sul valore aggiunto in forza dell’articolo 13, A, paragrafo 1, lettera c), della sesta direttiva 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari, come modificata dalla direttiva 2005/92, a meno che tale cessione sia materialmente ed economicamente inscindibile dalla prestazione di cure mediche principale, cosa che spetta al giudice del rinvio verificare. Certo, le prestazioni di natura medica effettuate allo scopo di proteggere, mantenere o ristabilire la salute delle persone beneficiano dell’esenzione prevista all’articolo 13, A, paragrafo 1, lettere b) e c), della sesta direttiva. Tuttavia, le esenzioni di cui a tale articolo devono essere interpretate restrittivamente, dato che costituiscono deroghe al principio generale secondo cui l’imposta sul valore aggiunto è riscossa per ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo. In proposito, per quanto riguarda la possibilità di esentare una cessione di beni in forza di tale disposizione, eccettuate le piccole forniture che sono strettamente necessarie al momento delle prestazioni mediche, la cessione dei medicinali e degli altri beni è materialmente ed economicamente separabile dalla prestazione di servizi e non può pertanto essere esentata in forza di tale articolo. Nondimeno, è innegabile che le prestazioni mediche effettuate nell’ambito dell’esercizio di una professione medica, ai sensi di tale disposizione, da una parte, e la fornitura di medicinali citostatici, dall’altra, si inscrivono in una continuità terapeutica. La fornitura di medicinali, come i citostatici, è infatti indispensabile al momento della prestazione medica nel trattamento ambulatoriale del cancro, poiché, altrimenti, siffatta prestazione sarebbe priva di oggetto. Ciononostante, malgrado detta continuità terapeutica, tale trattamento implica un succedersi di operazioni e di tappe che, anche se collegate fra loro, sono individualmente distinte. Così, se il paziente beneficia di diverse operazioni, ossia la prestazione medica da parte del medico, da un lato, e la fornitura dei medicinali da parte della farmacia dell’ospedale, dall’altro, sarebbe difficile considerare tali operazioni come materialmente ed economicamente inscindibili, cosa che spetta al giudice del rinvio verificare. (v. punti 26, 30, 33, 35, 36, 41 e dispositivo)

Imposta sul valore aggiunto, Direttiva 2006/112/CE, Esenzioni, Art. 132, n. 1, lett. b) e c), Ospedalizzazione e cure mediche nonché operazioni ad esse strettamente connesse, Prestazioni mediche effettuate nell’esercizio delle professioni mediche e paramediche, Raccolta, analisi e trattamento di sangue di cordone ombelicale, Conservazione delle cellule staminali, Eventuale futuro impiego terapeutico, Operazioni costituite da una serie di elementi e di atti.

Parole chiave Massima Parole chiave 1. Disposizioni tributarie — Armonizzazione delle legislazioni — Imposte sulla cifra d’affari — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto — Esenzioni previste dalla sesta direttiva — Esenzione dell’ospedalizzazione e delle cure mediche nonché delle operazioni ad esse strettamente connesse — Esenzione delle prestazioni mediche effettuate nell’esercizio delle professioni mediche e paramediche [Direttiva del Consiglio 2006/112, art. 132, n. 1, lett. b) e c)] 2. Disposizioni tributarie — Armonizzazione delle legislazioni — Imposte sulla cifra d’affari — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto — Esenzioni previste dalla sesta direttiva — Esenzione dell’ospedalizzazione e delle cure mediche nonché delle operazioni ad esse strettamente connesse [Direttiva del Consiglio 2006/112, art. 132, n. 1, lett. b)] Massima 1. Qualora attività consistenti nell’invio di un materiale di raccolta di sangue di cordone ombelicale dei neonati, nonché nell’analisi e nel trattamento di detto sangue e, se del caso, nella conservazione delle cellule staminali contenute in tale sangue in vista di un eventuale futuro impiego terapeutico mirino unicamente a garantire la disponibilità di una risorsa in vista di un trattamento medico nell’ipotesi incerta in cui detto trattamento divenisse necessario, e non, di per sé stesse, a diagnosticare, curare o guarire malattie o problemi di salute, attività siffatte, siano esse considerate nel loro complesso o separatamente, non rientrano né nella nozione di «ospedalizzazione e [di] cure mediche» di cui all’art. 132, n. 1, lett. b), della direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, né in quella di «prestazioni mediche» contenuta all’art. 132, n. 1, lett. c), di tale direttiva. Potrebbe concludersi diversamente, con riferimento all’analisi del sangue di cordone ombelicale, solo qualora detta analisi mirasse effettivamente a consentire lo svolgimento di una diagnosi medica, il che deve essere verificato dal giudice nazionale. (v. punto 47, dispositivo 1) 2. La nozione di operazioni «strettamente connesse» all’«ospedalizzazione e [alle] cure mediche» ai sensi dell’art. 132, n. 1, lett. b), della direttiva 2006/112, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretata nel senso che essa non include attività consistenti nell’invio di un materiale di raccolta di sangue di cordone ombelicale dei neonati, nonché nell’analisi e nel trattamento di detto sangue e, se del caso, nella conservazione delle cellule staminali contenute in tale sangue in vista di un eventuale futuro impiego terapeutico cui tali attività sono soltanto eventualmente connesse e che non è esistente, né iniziato o neanche programmato. (v. punto 52, dispositivo 2)

Sesta direttiva IVA, Esenzioni, Art. 13, parte A, n. 1, lett. b), Ospedalizzazione e cure mediche, Operazioni ad esse strettamente connesse, Istituti debitamente riconosciuti aventi la stessa natura degli istituti ospedalieri e dei centri medici e diagnostici, Banca privata di cellule staminali, Servizi di prelievo, trasporto, analisi e stoccaggio di sangue del cordone ombelicale dei neonati, Eventuale applicazione autologa o allogenica delle cellule staminali.

Parole chiave Massima Parole chiave 1. Disposizioni tributarie — Armonizzazione delle legislazioni — Imposte sulla cifra d’affari — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto — Esenzioni previste dalla sesta direttiva — Esenzione dell’ospedalizzazione e delle cure mediche nonché delle operazioni ad esse strettamente connesse [Direttiva del Consiglio 77/388, art. 13, parte A, n. 1, lett. b)] 2. Disposizioni tributarie — Armonizzazione delle legislazioni — Imposte sulla cifra d’affari — Sistema comune d’imposta sul valore aggiunto — Esenzioni previste dalla sesta direttiva — Esenzione dell’ospedalizzazione e delle cure mediche nonché delle operazioni ad esse strettamente connesse [Direttiva del Parlamento europeo e del Consiglio 2004/23; direttiva del Consiglio 77/388, art. 13, parte A, n. 1, lett. b)] Massima 1. La nozione di operazioni «strettamente connesse» «all’ospedalizzazione e [alle] cure mediche» ai sensi dell’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari, deve essere interpretata nel senso che essa non include attività consistenti nel prelievo, nel trasporto, nell’analisi del sangue cordonale, nonché nello stoccaggio delle cellule staminali contenute in tale sangue, se le cure mediche prestate in ambito ospedaliero, con cui tali attività sono soltanto eventualmente connesse, non sono ancora esistenti, né iniziate o programmate. Infatti, è pacifico che, indipendentemente dalle cifre esatte derivanti dallo stato attuale delle conoscenze scientifiche, per la maggior parte dei destinatari delle attività di cui trattasi non c’è né ci sarà mai, probabilmente, una prestazione principale rientrante nella nozione di «ospedalizzazione o [di] cure mediche» ai sensi dell’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva. Si avrebbe un nesso sufficientemente stretto tra, da un lato, l’ospedalizzazione e le cure mediche costituenti la prestazione principale e, dall’altro, le attività summenzionate soltanto nella doppia eventualità in cui, in primo luogo, lo stato della scienza medica consenta o richieda un utilizzo delle cellule staminali cordonali per il trattamento o la prevenzione di una determinata malattia e, in secondo luogo, tale malattia si presenti o rischi di presentarsi in un caso specifico. Ciò considerato, anche ammettendo che dette attività non possano avere una finalità diversa dall’utilizzo delle cellule staminali cordonali così conservate in occasione delle cure mediche prestate in ambito ospedaliero e non possano essere impiegate per uno scopo diverso, non si può ritenere che tali attività siano effettivamente fornite quali prestazioni accessorie all’ospedalizzazione dei destinatari o alle cure mediche ricevute da questi ultimi e che costituiscono la prestazione principale. (v. punti 47-49, 52, dispositivo 1) 2. Quando le prestazioni delle banche di cellule staminali sono effettuate da personale medico autorizzato, allorché tali banche di cellule staminali, benché autorizzate dalle autorità sanitarie competenti di uno Stato membro, nell’ambito della direttiva 2004/23, sulla definizione di norme di qualità e di sicurezza per la donazione, l’approvvigionamento, il controllo, la lavorazione, la conservazione, lo stoccaggio e la distribuzione di tessuti e cellule umani, a trattare tessuti e cellule umani, non fruiscano di alcun aiuto del regime pubblico di previdenza sociale e la retribuzione ad esse versata non sia presa a carico da detto regime, l’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra di affari, non osta a che le autorità nazionali considerino che una simile banca di cellule staminali non sia un «altro istituto della stessa natura [degli istituti ospedalieri, centri medici e diagnostici] (...) debitamente riconosciuto» ai sensi dell’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva 77/388. Tuttavia, tale disposizione non può neppure essere interpretata nel senso che essa impone, di per sé, che le autorità competenti rifiutino di equiparare una banca privata di cellule staminali a un istituto «debitamente riconosciuto» ai fini dell’esenzione di cui trattasi. Spetta, se necessario, al giudice del rinvio verificare che il diniego del riconoscimento ai fini dell’esenzione di cui all’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva 77/388 sia conforme al diritto dell’Unione, e in particolare al principio di neutralità fiscale. Spetta infatti, in via di principio, al diritto nazionale di ogni Stato membro fissare le norme in base alle quali gli istituti che lo richiedono possono ottenere il riconoscimento previsto dall’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva 77/388. Quando un soggetto passivo chiede di ottenere la qualifica di istituto debitamente riconosciuto di tale articolo, le autorità competenti devono rispettare i limiti del potere discrezionale riconosciuto da tale disposizione applicando i principi del diritto dell’Unione, in particolare il principio di parità di trattamento, il quale, in materia di imposta sul valore aggiunto, si traduce nel principio di neutralità fiscale. A tal riguardo, per determinare gli istituti che devono essere «riconosciuti» ai sensi di detta disposizione, spetta alle autorità nazionali, in conformità al diritto dell’Unione e sotto il controllo dei giudici nazionali, prendere in considerazione vari elementi, tra i quali rientrano il carattere di interesse generale delle attività del soggetto passivo in questione, il fatto che altri soggetti passivi che svolgono le stesse attività beneficino già di un simile riconoscimento, nonché il fatto che i costi delle prestazioni in esame siano eventualmente presi a carico in gran parte da casse di malattia o da altri enti previdenziali. A tale riguardo, il semplice fatto che le prestazioni del soggetto passivo siano fornite da professionisti qualificati del settore sanitario non osta, di per sé, a che le autorità nazionali neghino a detto soggetto passivo il riconoscimento che gli consentirebbe di beneficiare dell’esenzione di cui all’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva. Inoltre, le autorità nazionali possono prendere in considerazione il fatto che le attività del soggetto passivo non fruiscano di alcun aiuto del regime pubblico di assicurazione malattia e non siano prese a carico da detto regime al fine di stabilire se un ente deve essere riconosciuto. Tuttavia, ciò non significa che l’esenzione di cui trattasi deve essere sistematicamente esclusa ogniqualvolta le prestazioni di servizi non vengano rimborsate dalla previdenza sociale. Si tratta piuttosto di un elemento che va preso in considerazione e rispetto al quale può risultare prevalente, ad esempio, l’esigenza di garantire la parità di trattamento. Infatti, se la situazione di un soggetto passivo è equiparabile a quella di altri operatori che effettuano gli stessi servizi in situazioni analoghe, la sola circostanza che il costo di tali prestazioni non sia interamente sostenuto dagli enti previdenziali non giustifica una disparità di trattamento tra prestatori per quanto riguarda l’assoggettamento all’imposta sul valore aggiunto. Infine, il fatto che un soggetto passivo sia stato autorizzato dalle autorità sanitarie competenti a trattare cellule staminali cordonali, in forza della normativa nazionale che recepisce la direttiva 2004/23, può rappresentare un elemento a favore del fatto che tale prestatore sia, eventualmente, «debitamente riconosciuto», ai sensi dell’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva. Tuttavia, a meno di privare le autorità nazionali del potere discrezionale conferito loro da tale disposizione, il mero fatto di aver autorizzato simili operazioni, in applicazione delle norme dell’Unione di qualità e di sicurezza prescritte nel settore interessato, non può condurre di per sé e in modo automatico a un riconoscimento ai fini dell’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva. Infatti, l’ottenimento di una siffatta autorizzazione è una condizione necessaria ai fini dell’esercizio dell’attività di una banca privata di cellule staminali. Tuttavia, il rilascio di una siffatta autorizzazione non è, di per sé, sinonimo di un riconoscimento ai sensi dell’art. 13, parte A, n. 1, lett. b), della sesta direttiva. (v. punti 63-65, 68-69, 71, 74-75, 81, dispositivo 2)