Решение № 3813 от 7.06.2017 г. на АдмС - София по адм. д. № 10222/2016 г.

Р Е Ш Е Н И Е

№ 3813

гр. София, 07.06.2017 г.

В ИМЕТО НА НАРОДА

АДМИНИСТРАТИВЕН СЪД - СОФИЯ-ГРАД, Първо отделение 42 състав, в публично заседание на 09.03.2017 г. в следния състав:

СЪДИЯ: Калин Куманов

при участието на секретаря Росица Б Стоева, като разгледа дело номер 10222 по описа за 2016 година докладвано от съдията, и за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156 и следв. от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).

Образувано е във връзка с Решение № 10723 от 13.10.2016 г., постановено от

Върховния административен съд по адм. дело № 10122/2015 г., с което е отменено Решение № 4590 от 30.06.2015 г. на АССГ по адм.дело № 1005/2014 г. и делото е върнато за ново разглеждане жалбата на [фирма] със седалище в [населено място] и адрес на управление[жк], [улица], ЕИК по Булстат:[ЕИК], представлявано от Б. С. Б., срещу ревизионен акт (РА) № [ЕГН]/11.09.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр.С., потвърден с Решение № 2021/25.11.2013 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр.С. при ЦУ на НАП.

Жалбоподателят оспорва доначисления от ревизията ДДС в размер на 11597,19 лв. за посочени в РА данъчни периоди на 2009 г., 2010 г., 2011 г., 2012 г. и 2013 г., ведно със съответните лихви в общ размер 5436 лв. В жалбата са изложени подробни съображения във връзка с неправилно тълкуване от ревизиращия орган на чл. 50, т.2 ЗДДС, като намира, че по спорните доставки неправилно му е начислен данък, тъй като същите са освободени. Моли Съда да отмени обжалвания акт. В с.з. жалбоподателят чрез адв.Д. поддържа жалбата, моли за отмяна на РА и за присъждане на направените по делото разноски. Представя писмени бележки с развити подробни съображения.

Ответникът – Директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр.С. при ЦУ на НАП, чрез пълномощника си юк.С. намира, че жалбата е неоснователна и моли Съда да я остави без уважение, като присъди юрисконсултско възнаграждение в полза на ответника.

Административен съд-София град, като обсъди оплакванията в жалбата, писмените доказателства по преписката, доводите и становищата на страните, и при направената служебна проверка за законосъобразност на акта съгласно чл. 160, ал.2 ДОПК, намери следното:

С жалбата се атакува акт, за който изрично е предвидено обжалване пред съд съгласно чл. 156, ал.1 ДОПК, проведено е и задължителното обжалване по административен ред. Жалбата до Съда е подадена в срок, от надлежно лице и при наличието на правен интерес, поради което се явява процесуално допустима.

От фактическа страна Съдът приема за установено:

Със заповед за възлагане на ревизия № 1301919/05.03.2012 г., издадена от Р. Г. Я. - Началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП-гр.С., е възложена ревизия на жалбоподателя за определяне на задължения за ДДС за периода от 03.12.2008 г. до 31.01.2013 г. ЗВР е връчена на 12.03.2013 г., като е определен срок за завършване на ревизията до три месеца, считано от датата на връчване на същата. Заповедта е изменена със ЗВР № 1305055/04.06.2013 г. и № 1305682/19.06.2013 г., издадени от органа, възложил ревизионното производство. С последната ЗВР е удължен срокът за завършване на ревизията до 12.08.2013 г. Органът по възлагането е оправомощен със Заповед № РД-01-1354/01.11.2012 г. на Директора на ТД на НАП-гр.С..

Издаден е Ревизионен доклад (РД) № 1305682 от 12.08.2013 г., връчен на жалбоподателя на 14.08.2013 г. По РД е подадено възражение вх.№

53-06-5588/20.08.2013 г. Обжалваният РА е издаден с № [ЕГН] на 11.09.2013 г. от Р. Г.

Я. - Началник сектор "Ревизии" в дирекция "Контрол" при ТД на НАП-гр.С. – възложил ревизията, и А. В. Е. – гл.инспектор по приходите в ТД на НАП-гр.С. - ръководител на ревизията. В него възражението е разгледано и е отхвърлено като неоснователно.

При ревизията е установено, че основната дейност на жалбоподателя през ревизирания период е търговия с горива и петролни продукти.

По договор за финансов лизинг от 07.04.2009 г., сключен с [фирма], ревизираното лице е ползвало на лизинг лек автомобил Мерцедес S65 A. с рег. [рег.номер на МПС], като впоследствие е придобило собствеността върху същия. Ревизията е констатирала, че автомобилът е заведен като Д., като при покупката на автомобила не е упражнено право на приспадане на данъчен кредит, като е приложена нормата на чл. 70, ал.1, т.4 ЗДДС.

При ревизията управителят на дружеството-жалбоподател е представил обяснение, че автомобилът е използван за служебни цели от ръководството на дружеството и е отдаван под наем на физически и на юридически лица, като са издавани фактури, но доставките са декларирани като освободени. Като основание за неначисляване на ДДС във фактурите е посочено "чл. 50, ал.2 ЗДДС". Ревизията не е възприела този подход и е извършила корекция на декларираните резултати за данъчни периоди м.май и м.юни 2009 г.; от м.март до м.май, м.юли и м.август, м.ноември и м.декември 2010 г.; м.януари, от м.май до м.август и от м.октомври до м.декември 2011 г.; от м.януари до

м.март, м.май и от м.октомври до м.декември 2012 г.; както и м.януари 2013 г., като на основание чл. 86 ЗДДС е доначислила ДДС по всички фактури, издадени от жалбоподателя с предмет на доставка наем на автомобил Мерцедес С65 СА 7700 НР, подробно описани на с.4-6 от РД.

По данъчни периоди ревизията е доначислила ДДС, както следва: за м.май 2009 г. - в размер на 600 лв., за м.юни 2009 г. - в размер на 240 лв., за м.март 2010 г. - в размер на 300 лв., за м.април 2010 г. - в размер на 400 лв., за м.май 2010 г. - в размер на 600 лв., за м.юли 2010 г. - в размер на 800 лв., за м.август 2010 г. - в размер на 200 лв., за м.ноември 2010 г. - в размер на 200 лв., за м.декември 2010 г. - в размер на 200 лв., за

м.януари 2011 г. - в размер на 400 лв., за м.май 2011 г. - в размер на 700 лв., за м.юни 2011 г. - в размер на 340 лв., за м.юли 2011 г. - в размер на 300 лв., за м.август 2011 г. - в размер на 300 лв., за м.октомври 2011 г. - в размер на 380 лв., за м.ноември 2011 г. - в размер на 900 лв., за м.декември 2011 г. - в размер на 900 лв., за м.януари 2012 г. - в размер на 700 лв., за м.февруари 2012 г. - в размер на 740 лв., за м.март 2012 г. - в размер на 600 лв., за м.май 2012 г. - в размер на 300 лв., за м.октомври 2012 г. - в размер на 600 лв., за м.ноември 2012 г. - в размер на 400 лв., за м.декември 2012 г. - в размер на 400 лв., за м.януари 2013 г. - в размер на 160 лв.

Общо доначисленият ДДС възлиза на 11660 лв. За невнесения в срок данък са начислени лихви в общ размер 5436,91 лв.

Недоволен от така издадения му ревизионен акт, жалбоподателят го е оспорил по административен ред и с Решение № 2021/22.11.2013 г. Директорът на Д"ОДОП"-гр.С. го е потвърдил.

При настоящото разглеждане на делото в изпълнение указанията на ВАС, дадени с отменителното решение, Съдът изиска и от жалбоподателя постъпиха по делото всички спорни фактури, по които ревизията е начислила ДДС, ведно с доказателства за плащането на наемната цена по банков път; инвернтарна книга на [фирма] към 31.12.2015 г.; справка за актуалното състояние на всички трудови договори към 06.12.2016 г.; индивидуален сметкоплан на ревизираното лице към 04.12.2016 г.; получени фактури, издадени от [фирма] за периода от 13.04.2009 г. до 15.11.2012 г. и извлечения от хронологичните регистри на покупките за процесните периоди; сервизни карти и фактури, издадени от [фирма], извършвал техническите прегледи и ремонти на автомобила през целия ревизиран период. При представянето на последните жалбоподателят изтъкна, че от съдържанието на сервизните карти се установява пробега на автомобила към момента на попълването им.

При така установената фактическа обстановка Съдът достигна до следните правни изводи:

Ревизионното производство е възложено и извършено от компетентни органи и при спазване на процесуалните правила за извършването на ревизията. Р. доклад е надлежно мотивиран и представлява неразделна част от РА съгласно чл. 120, ал.2 ДОПК. Не се констатираха нарушения на компетентността, формата и процедурата по издаване на обжалвания РА.

За да предприеме начисляване на данъка, ревизиращият орган е приел, че жалбоподателят неправилно е приложил нормата на чл. 50, т.2 ЗДДС. Приел е, че задълженото лице може да не начислява ДДС, но само при последваща продажба на лекия автомобил, като не е такъв случаят с доставката по отдаване под наем на същия. Поради това дружеството е следвало да начислява ДДС за всяко отдаване на автомобила под наем като облагаема доставка.

Спорът по делото е правен и се състои в наличието или липса на задължение за начисляване на ДДС от страна на жалбоподателя. Отговор на спорния въпрос дава разпоредбата на чл. 12, ал.1 ЗДДС, според която облагаема доставка е всяка доставка на стока или услуга по смисъла на чл. 6 и 9, когато е извършена от данъчно задължено лице по този закон и е с място на изпълнение на територията на страната, както и доставката, облагаема с нулева ставка, извършена от данъчно задължено лице, освен в случаите, в които законът предвижда друго. По смисъла на ЗДДС услугите по отдаване под наем на МПС са облагаеми доставки, тъй като не са посочени в обхвата на Глава четвърта на закона. Аргумент в същата насока е и нормата на чл. 23, ал.1 ЗДДС, в която се третира мястото на изпълнение при доставка на услуга по отдаване под наем – същата се намира в Част втора на закона, озаглавена "Облагане на доставките", Глава първа – "Място на изпълнение".

Както е посочил ВАС в отменителното решение, финансовият лизинг на автомобил в практиката се приравнява на договор за наем. На общо основание услугите по отдаване под наем на движими вещи са облагаеми доставки и за тях съгласно чл. 82, ал.1 и чл. 86, ал.1 ЗДДС при възникнало данъчно събитие и настъпила изискуемост на данъка ревизираното дружество като регистрирано по ЗДДС лице е било длъжно да начисли данъка, като издаде данъчен документ, в който посочи данъка на отделен ред; включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен период; и посочи данъчния документ в дневника за продажбите за съответния данъчен период.

Страните не спорят, че жалбоподателят не е упражнил право на приспадане на данъчен кредит при придобиване на автомобила на основание чл. 70, ал.1, т.4 ЗДДС, тъй като става въпрос за лек автомобил по смисъла на § 1, т.18 от ДР на ЗДДС. Жалбоподателят обаче неправилно се позовава на чл. 50, т.2 ЗДДС (ред.преди изменението с ДВ, бр.94 от 2012 г.), респ.чл. 50, ал.1, т.2 от закона (която е със същото съдържание, доколкото законодателната промяна засяга само създаване на новата ал.2), мотивирайки тезата, че не следва да начислява ДДС при издаване на фактурите, документиращи отдаването на автомобила под наем. Нормата предвижда, че е освободена доставката на стоки, когато при придобиването на същите не е било налице право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70. Не е приложима разпоредбата на чл. 50, ал.2 ЗДДС (Нова - ДВ, бр.94 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г.), защото тя предвижда изключение от ал.1, но само когато по реда на чл. 79а и 79б е упражнено право на данъчен кредит или е извършена корекция, а правото на данъчен кредит не е упражнено и корекция не е извършвана. В случая предмет на спорните доставки не е самият автомобил, доколкото доставката на автомобила като стока представлява прехвърляне на собствеността, а отдаването на същия под наем. Ревизираното лице не следва да начислява данъка на това основание, само когато предприеме разпореждане с процесния автомобил – отчуждаване под формата на продажба или замяна на същия. В случая обаче сделката не е по разпореждане с движимата вещ, а сделка по управление на вещта, което прави неприложимо изключението по чл. 50, т.2 от закона, в указаната редакция. Тоест, разпоредбата на чл. 50, т.2 ЗДДС е приложима само при последваща продажба на автомобила, при придобиването на който не е било налице право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70. Извършената доставка на услуга - отдаване под наем на лек автомобил, е облагаема по смисъла на чл. 12 ЗДДС и на основание чл. 86, ал.1 от закона изпълнителя по доставката възниква задължение за начисляване на ДДС. Посоченото тълкуване на нормата не е стеснително, а точно и не е налице специфичен случай на освобождаване от задължението за начисляване на данък от регистрирано лице по облагаема доставка, предвиден в чл. 50 ЗДДС. Данъчните норми следва да се тълкуват стриктно и не подлежат на разширително тълкуване, каквото всъщност жалбоподателя прави за обосноваване на тезата си. Ето защо не следва сделката по разпореждане с вещта, за която е предвидено неначисляване на данък, да се приравни на сделката по управление, а разликата между двете се изясни по-горе – противното би противоречало на изричната воля на законодателя.

Съгласно чл. 50, т.2 ЗДДС доставката на стоки, при придобиването на които не е било налице право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, е освободена. Тоест, освободена е последващата доставка на услуги, извършена с актив, при придобиването на който не е било налице право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70 от закона. С оглед указанията на ВАС, дадени с отменителното решение, за решаване на правния спор следва да се установи имал ли е жалбоподателят право на приспадане на данъчен кредит по чл. 70, ал.2, т.1 ЗДДС. Според правилото на чл. 70, ал.1, т.4 ЗДДС, правото на приспадане на данъчен кредит не е налице, независимо че са изпълнени условията на чл. 69 или 74, когато е придобит лек автомобил. В разпоредбата на чл. 70, ал.2, т.1 се съдържа изключението, което, приложено към настоящия случай, предписва ал.1, т.4 да не се прилага, когато превозното средство се използва единствено за отдаване под наем. В подкрепа на твърдението си, че превозното средство се използва за отдаване под наем, жалбоподателят приложи спорните фактури с предмет наем на МПС Мерцедес S65 рег. [рег.номер на МПС] и доказателства за плащането на наемната цена по банков път, както и сервизни карти и фактури, издадени от доставчика, извършвал техническите прегледи и ремонти на автомобила през ревизирания период. Действително, от тях се установява, че автомобилът е отдаван под наем, но и пред ревизията, и пред Съда твърденията на жалбоподателя са, че е използвал автомобила изключително (но не и единствено) за отдаване под наем. В този смисъл са обясненията на управителя на дружеството-жалбоподател, според които автомобилът е използван и за служебни цели от ръководството на дружеството. От съдържанието на сервизните карти действително може да се установи пробегът на автомобила към момента на попълването им, но това не означава, че той е използван единствено за отдаване под наем. Ето защо в случая ревизираното лице няма право да третира извършените от него доставки на услуги с предмет отдаване на автомобила под наем като освободени доставки по чл. 50, т.2 ЗДДС.

Съдът съобрази и указанията, които е дал на жалбоподателя с разпоредителното заседание: че носи доказателствена тежест да установи съществуването на фактите и обстоятелствата, посочени в жалбата, от които черпи благоприятни за себе си правни последици, включително основанието за неначисляване на ДДС по спорните фактури, като може да ангажира всички допустими доказателства и в тази връзка носи доказателствената тежест да установи дали доставката на спорните услуги е освободена на основание чл. 50, ал.1, т.2 от ЗДДС, като при придобиването на автомобил Мерцедес S 65с рег. [рег.номер на МПС] на лизинг за него не е било налице право на приспадане на данъчен кредит; както и че на жалбоподателя е тежестта да докаже тезата си за използване на посочения автомобил както за отдаване под наем, така и в икономическата си дейност и в тази връзка носи доказателствената тежест да установи и за какви други цели и в каква област по-точно го е използвал. От обсъдените по-горе доказателства, които жалбоподателят ангажира, не се установи жалбоподателят да е използвал автомобила единствено за отдаване под наем. В тази връзка ревизираното лице следва да понесе последиците от недоказването.

Доказателствената тежест не означава задължение за представяне на доказателства. Принципите на обективната истина и служебното начало в процеса налагат Съдът да основе констатациите си за всеки факт върху наличните доказателства, без значение дали те са представени от страната, чиято е доказателствената тежест относно този факт, от противната страна по спора, или са издирени служебно от Съда. Доказателствената тежест се състои в правото и задължението на Съда да обяви за ненастъпила тази правна последица, чийто юридически факт не е доказан. Това разбиране произтича от задължението за Съда да реши делото по същество, като отмени изцяло или отчасти ревизионния акт в обжалваната част или да отхвърли предявената жалба, независимо дали в съдебното производство страните са ангажирали доказателства. Изпълнението на това задължение от страна на Съда означава при отсъствие на доказване, да се приеме, че недоказаното не е осъществено. А щом не е осъществен юридическият факт, не могат да настъпят и последиците, които материалноправната норма свързва с неговото проявление.

Съдът не споделя възражението, че ревизиращите органи са направили тълкуване на чл. 50, т.2 ЗДДС, с което се нарушава принципът на неутралитет и пропорционалност на ДДС в контекста на общностното тълкуване за дължимостта на данъка. Разпоредбата на чл. 136, б) от Директива 2006/112/ЕО на Съвета предвижда освобождаване на доставката на стока, за чието придобиване ДДС не е бил подлежащ на приспадане, в съответствие с което с което и нормата на чл. 50, т.2 ЗДДС предвижда освобождаване на прилагането й от ревизиращия орган. На неприспадането на ДДС при придобиването на стоката съответства неначисляване на ДДС, но само при последващата й продажба, както се изясни по-горе, и така не е нарушен принципът на неутралитет и пропорционалност на ДДС. За доставките, извършвани със закупената стока, в случая доставки на услуги, не се установява някакво основание да бъдат освободени от облагане с ДДС и на общо основание се начислява ДДС.

Ето защо Съдът намира обжалвания РА за законосъобразен, а жалбата срещу него за неоснователна и като такава тя следва да се отхвърли.

С оглед изхода на спора направеното искане на ответника за присъждане на юрисконсултско възнаграждение е основателно и следва да се уважи, като в полза на Дирекция "ОДОП"-С. се присъди такова възнаграждение в размер на 879 лв., изчислено на базата на чл. 8, ал.1, т.4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения съобразно размера на допълнително начисления ДДС.

Така мотивиран и на основание чл. 160, ал.1 и чл. 161, ал.1 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс, Съдът

Р Е Ш И:

ОТХВЪРЛЯ жалбата на [фирма] със седалище в [населено място] и адрес на управление[жк], [улица], ЕИК по Булстат:[ЕИК], представлявано от Б. С. Б., срещу Ревизионен акт № [ЕГН]/11.09.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-гр.С., потвърден с Решение № 2021/25.11.2013 г. на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр.С. при ЦУ на НАП.

ОСЪЖДА [фирма] със седалище в [населено място] и адрес на управление[жк], [улица], ЕИК по Булстат:[ЕИК], представлявано от Б. С. Б., да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика"-гр.С. при ЦУ на НАП, юрисконсултско възнаграждение в размер на 879 лв. (осемстотин седемдесет и девет лева).

Решението може да бъде обжалвано с касационна жалба пред Върховния административен съд, в 14-дневен срок от съобщаването на страните за неговото изготвяне.

СЪДИЯ: