Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

С решение № 5053 от 30.09.2020 г., постановено по адм. д. № 3438/20 г. Административен съд – София-град /АССГ/, първо отделение, 19 - ти състав, е отменил по жалба на "Плей Уърлд" ЕООД – гр. София Ревизионен акт /РА/ № Р – 22221018005347 - 091 - 001/16.10.2019 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. София, мълчаливо потвърден, а в последствие с решение № 240/13.02.2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София, в частта в която за оспорващия са установени допълнителни публични вземания по ЗДДС и ЗКПО за 2015 г. във връзка с издадени фактури № 149/05.09.2015 г. и № 154/17.12.2015 г. от "Капела България" АД, като е отхвърлил жалбата на дружеството в останалата й част. С решението съдът е осъдил Д "ОДОП" - София да заплати на жалбоподателя разноски по делото съобразно уважената част от жалбата в размер на 527 лв.

Срещу така постановеното решение в отхвърлителната му част е подадена касационна жалба от "Плей Уърлд" ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, бул. "Джеймс Баучер" № 76 А, бизнес сграда "Хил Тауър", партер, представлявано от управителя Я. Николов, чрез пълномощника му адв. С. Иванов. В жалбата се прави оплакване, че решението на административния съд в отхвърлителната му част е неправилно поради допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АССГ в отхвърлителната му част и вместо него да постанови друго такова, с което да отмени оспорения ревизионен акт и в останалите му части. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции.

Ответникът по касационната жалба - директор на Дирекция "ОДОП" - гр. София чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Претендира заплащане на юрисконсултско

Срещу постановеното решение в отменителната му част е подадена касационна жалба от Н. Калистратов в качеството му на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София. В същата се прави оплакване, че в посочената част решението на административния съд е неправилно като постановено нарушения на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд – София град в отменителната му част и вместо него да постанови друго такова, с което да отхвърли жалбата на "Плей Уърлд" ЕООД, [ЕИК] и в тази й част. Претендира заплащане на разноски, в това число юрисконсулско възнаграждение.

Ответното по касационната жалба дружество "Плей Уърлд" ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, бул. "Джеймс Баучер" № 76 А, бизнес сграда "Хил Тауър", партер, представлявано от управителя Я. Николов, чрез пълномощника му адв. С. Иванов, взема становище за неоснователност на касационната жалба.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационните жалби са процесуално допустими, а по същество тази на "Плей Уърлд" ЕООД е неоснователна и следва да бъде оставена без уважение, а тази на директора на Д "ОДОП" - София е основателна и следва да бъде уважена.

Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбите и наведените в тях касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното:

Касационните жалби са подадени в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежни страни и са процесуално допустими. Разгледани по същество са не основателни.

С решението си Административен съд – София град е отменил по жалба на "Плей Уърлд" ЕООД – гр. София Ревизионен акт /РА/ № Р – 22221018005347 - 091 - 001/16.10.2019 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. София, мълчаливо потвърден, а в последствие с решение № 240/13.02.2020 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – гр. София, в частта в която за оспорващия са установени допълнителни публични вземания по ЗДДС и ЗКПО за 2015 г. във връзка с издадени фактури № 149/05.09.2015 г. и № 154/17.12.2015 г. от "Капела България" АД, като е отхвърлил жалбата на дружеството в останалата й част. На стр. 2- 4 от решението, л. 255 – 257 от първоинстанционното дело, решаващият съд е възпроизвел фактическата обстановка на ревизионния акт относно непризнатото право на данъчен кредит, съответно преобразуване на финансовия резултат на дружеството и определяне на допълнителни задължения за корпоративен данък, по доставки на "Бг Бетон" ЕООД, "Капела България" ЕООД и "Капела Плей" ЕООД, както и заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза. След това съдът е пристъпил към изграждане на своите изводи по материалната законосъобразност на оспорения ревизионен акт. Мотивите на същия относно определените допълнителни задължения на ревизираното дружество свързани с доставки на "Бг Бетон" ЕООД са изложени на стр. 5 – 6 от решението. Посочено е, че по отношение на този доставчик няма спор, че същи действително е предоставил на ревизираното дружество услуги свързани с предоставяне под наем на недвижим имот и консумативи, като спорният момент между страните е дали същите са свързани с икономическата дейност на ревизираното лице или е налице хипотезата по чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС, предвиждаща ограничение на правото на данъчен кредит. Направено е тълкуване на последната разпоредба, и след съпоставяне на фактите по делото е изграден извод, че в тази си част ревизионният акт се явява законосъобразен, тъй като ползването като жилище на въпросния апартамент от страна на "Плей Уърлд" ЕООД няма как да се отнесе към икономическата дейност на дружеството и чрез него не са извършвани последващи облагаеми доставки. Решаващите мотиви на административния съд относно задълженията свързани с доставки на "Капела България" ЕООД/ в диспозитива на съдебния акт е изписано като акционерно дружество, а не като еднолично такова с ограничена отговорност/ са изложени на стр. 6 – и 7 от решението. След посочване на предмета на доставките е отбелязано, че в хода на ревизионното производство са представени два приемо-предавателни протокола, подписани между ревизираното дружество и доставчика, които не са обсъдени нито в ревизионния доклад и ревизионния акт, нито в решението на директора на Д "ОДОП", като е възпроизведено съдържанието на същите – първият от 04.09.2015 г., а вторият от 17.12.2015 г. Посочено е още, че съдът не може да не кредитира въпросните протоколи, като същите отразяват извършени от доставчика "Капела България" ЕООД /или АД/ дейности по осигуряването на договореното финансиране на "Плей Уърлд" ЕООД от външна кредитна институция. Административният съд е приел, че единствените аргументи на органите по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит, съответно резултата за осчетоводения разход, са обосновани с това, че двете дружества са свързани лица, а ревизираното не е осчетоводило отпуснатия му кредит. На база на тълкуване на относими правни разпоредби относно възникване на правото на данъчен кредит, съответно "неправомерно начислен данъчен кредит" по смисъла на чл. 70, ал. 5 ЗДДС е изграден извод, че ревизионният акт се явява издаден в противоречие с материалния закон в тази си част, тъй като от доказателства по делото се установява реално извършени доставки от този доставчик. Решаващите мотиви на съда относно непризнато право на данъчен кредит по доставки на "Капела Плей" ЕООД са изложени на стр. 8 от решението. След излагане на мотиви относно разпределението на доказателствената тежест в процеса първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт е законосъобразен в тази си част. Посочено е, че единственото доказателство за реалното изпълнение на услугите по тези фактури е сключен писмен договор между страните, по силата на който доставчикът е следвало да извършва всички необходими професионална услуги, свързани с финансовото обслужване на ревизираното лице. Административният съд не е кредитирал заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, което е посочило, че въпросният доставчик е разполагал с квалифициран персонал да изпълни услугите и че има съставени приемо-предавателни протоколи за удостоверяване на извършените услуги. Изложени са аргументи, че сред кориците на делото няма приложени такива документи, а представените материали на л. 168 – 177 от т. 1 от административната преписка не са нищо повече от цветни копия на менюта за хранене и интериорни снимки на развлекателни заведения, като не може да се направи връзка от кого са изготвени и каква връзка имат с подписания договор между страните от 01.11.2017 г. На стр. 9 от решението първоинстанционният съд е изложил мотиви относно определените задължения на ревизираното дружество за корпоративен данък в следствие на преобразуване на финансовите му резултати за съответните данъчни периоди на осн. чл. 26, т. 2 ЗКПО. Дадено е тълкуване на въпросната разпоредба и са изградени изводи, че по отношение на фактурите, по които не е доказано реалното извършване на доставка, извършеното преобразуване е законосъобразно, а по отношение на двете фактури на "Капела България" ЕООД преобразуването е в противоречие с материалния закон.

Решението на Административен съд – София град и в двете му обжалвани части – отменителна и отхвърлителна, е правилно и законосъобразно.

И двете касационни жалби – тази на ревизираното дружеството и тази на директора на Д "ОДОП" - гр. София се правят оплаквания за неправилност на първоинстанционното решение поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК – допуснато нарушение на материалния закон, съществени процесуални нарушения и необоснованост. Навеждат се доводи, че при постановяване на решението административния съд не е кредитирал всички факти и обстоятелства и доводите на страните, в резултат на което е изградил неправилни изводи в противоречие с материалния закон.

По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното:

С оглед на констатациите на ревизионния акт и становищата на страните решаващият съд правилно е определил спорния момент по делото – а именно – процесните фактури, издадени от доставчиците "Бг Бетон" ЕООД, "Капела България" ЕООД и "Капела Плей" ЕООД отразяват ли реално извършени доставки и следва ли по тях да бъде признато право на данъчен кредит на ревизираното дружество " Плей Уърлд" ЕООД, съответно да се преобразува финансовия резултат по чл. 26, т. 2 и чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО и да се определят допълнителни задължения за корпоративен данък. Даденият отрицателен отговор на спорния въпрос по отношение на фактурите на "Бг Бетон" ЕООД и "Капела Плей" ЕООД, съответно положителен такъв по фактурите на "Капела България" ЕООД, от страна първоинстанционния съд се споделя от настоящата съдебна инстанция при условията на чл. 221, ал. 2 АПК.

По оплакванията в касационната жалба на "Плей Уърлд" ЕООД.

Решението на административния съд в отхвърлителната му част е правилно и законосъобразно.

Принципно констатацията за липса на реална доставка е едно умозаключение, което се изгражда на база на анализ на съществуващи факти и обстоятелства от обективната действителност. Това обуславя и извода, че при преценка на правилността на тази констатация следва да бъде преценено дали са спазени правилата на формалната логика. Настоящата съдебна инстанция споделя напълно констатациите и на приходния орган, и на първоинстанциония съд, че процесните фактури не отразяват реално извършени доставки. В допълнение на констатациите в тази насока, следва да бъде посочено и следното:

1. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. При липсата на нормативна уредба, която да изисква наличието на конкретен вид документи за доказване на относимите в тази връзка факти и обстоятелства, определящ за преценката дали една услуга е действително осъществена е съвкупният анализ на всички събрани по делото доказателства. Същите, в преобладаващата си част и в съответствие със спецификата на търговската дейност, са частни документи, чиято доказателствена сила по аргумент от чл. 180 ГПК не обвързва съда да приеме съдържанието им за вярно. То следва да се цени с оглед останалите относими доказателства, като се съобрази корелацията или противоречията в тях. Трайна е практиката на ВАС, че сами по себе си издаването на фактури и надлежното им счетоводно отразяване не са достатъчни да обосноват убедителен извод, че спорните доставки са действително осъществени. Същевременно, в своите тълкувателно приложими решения СЕС многократно е подчертавал, че не е допустима национална практика, с която се отказва претендираното данъчно предимство само въз основа на нередности при доставчика.

2. Само от наличието на сключен договор, подписани протоколи за свършена работа и издавена фактура не води автоматично до извод, че договореното между страните е действително извършено.

Принципно същността на договора е тази, която определя, какви факти и обстоятелства следва да бъдат доказани, за да се приеме, че е налице реално изпълнение.

3. По същество сключеният договор между "Плей Уърлд" ЕООД и "Капела Плей" ЕООД, във връзка с изпълнението на които са издадени процесните две фактурите, съставлява договор мениджмънт. Това определя, че за да бъде установено реалното извършване на такава услуга, следва да бъде установено какви точно основополагащите елементи на такъв тип договор са извършени от изпълнителя "Капела Плей" ЕООД. Представените цветни копия от менюта за хранене и аранжировка на заведения няма как да бъдат свързани с изпълнението на договора, поради което изводите на административния съд в тази насока се споделят от настоящата съдебна инстанция. Представените приемо-предавателни протоколи за установяване на изпълнението на предмета на договора за твърде общи, без конкретно посочване на извършените дейности, за да бъдат приети за годно доказателство в тази насока. Направените възражения от жалбоподателя, че естеството на услугите е такова, че няма как да бъде описано и възпроизведено, не могат да бъдат споделени. При вида на договорените услуги и при наличието на свързаност между лицата, което поражда основателни съмнения за целите на сключване на подобен договор, е нормално да бъде поставено изискване да бъде установено реалното извършване на фактурираните услуги. Такива обстоятелства не се установяват и от заключението на вещото лице по назначената по делото съдебно-счетоводна експертиза, което правилно не е кредитирано в тази му част от първоинстанционния съд при условията на чл. 202 ГПК във вр. с § 2 ДР ДОПК.

4. За да се определи предмета на доставката и съдържанието на услугата преди всичко следва да се изхожда от съдържанието й. Необходимите реквизити на фактурата са задължително и изчерпателно уредени в чл. 114 от ЗДДС, който следва да бъде тълкуван и прилаган съгласно чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО и включва посочване на обхвата и естеството на предоставените услуги, както и датата на извършване или приключване на доставката на услуги. В решението си по дело С - 271/12 Съдът на ЕС изрично е посочил, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. Въз основа анализ на т. 27 - 36 от това решение на СЕС, се обосновава аргумента, че изначалната непълнота на фактурата, /чиито параметри в настоящия случай са изчерпателно посочени в Директивата и ЗДДС/, препятства приспадането на ДДС /в този смисъл е приетото в т. 43 от решение по дело С-368/0/. Посочените изисквания към фактурата не са формални, а представляват такива по същество. Действително, от практиката на СЕС следва, че национална практика /мярка/, която основно подчинява признаването на определено данъчно предимство на спазването на формални задължения /каквото е изискването за фактуриране с определени параметри/, без да вземе предвид материалноправните изисквания, надхвърля необходимото за правилното събиране на данъка, освен когато нарушаването на формалните изисквания възпрепятства предоставянето на сигурно /решително/ доказателство за изпълнението на материалноправните изисквания - аргумент от решение на СЕС по дело С - 273/11. Именно последното е налице в изследвания случай, тъй като естеството на престацията до степен, която да я индивидуализира като точни параметри, не е установено в процесните фактури и договори. Представените допълващи документи –приемо-предавателни протоколи са съставени общо, като от посоченото в тях не може да се установи предмета на престацията. Неустановените престации не могат да са предмет на ДДС.

5. Не могат да бъдат споделени оплакванията на касатора и по отношение на изводите на първоинстанционния съд, свързани с доставките на "Бг Бетон" ЕООД. По тази част от делото няма спор относно това, че услугите предмет на фактурите действително са изпълнени от доставчика, а спорът се свежда до това, дали е налице хипотеза по чл. 70, ал. 1, т. 2 ЗДДС - стоките или услугите са предназначени за безвъзмездни доставки или по-общо за дейности, различни от икономическата дейност на лицето. В конкретния случай органите по приходите са приели, че тази хипотеза е налице, тъй като в сключения договор за наем е посочено, че въпросният недвижим имот ще се ползва като жилище. Наведените доводи в касационната жалба, че тази констатация не е подкрепена с надлежни доказателства, са неоснователни. В случая при преценка на събрани в хода на ревизията доказателства е изграден извод за наличие на отрицателен факт – наетият обект и услугите във връзка с него не се ползват в икономическата дейност на ревизираното дружество. При наличните доказателства тази констатация правилно е определена от първоинстанционния съд като обоснована и в съответствие с материалния закон. Доколкото за задълженото лице установяването на противното - че наетият имот е свързан с икономическата му дейност, е благоприятно обстоятелство, то негова е тежестта да установи същото. От страна на жалбоподателя не са ангажирани никакви доказателства в подкрепа на твърдението му, че въпросният обект е бил ползван като офис на дружеството, т. е. наемането му е свързано с икономическата дейност. При това положение правилно е прието от страна на административния съд, че ревизионния акт в частта му свързана с определени задължения по фактури издадени от "Бг Бетон" ЕООД е законосъобразен.

След като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт в посочените части и е отхвърлил жалбата като неоснователна, Административен съд – София град е постановил едно правилно решение, което не страда от пороците, сочени в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила.

По касационната жалба на директора на Д "ОДОП" - гр. София.

Решението на Административен съд – София град в отменителната му част е правилно и законосъобразно.

По същество оплакванията на този касатор се свеждат до преразказ на констатациите на ревизионния акт/ в това число и на тази част, която е потвърдена от първоинстанционния съд/ и краен извод, че решението на административния съд е неправилно в тази му част. При правилно тълкуване на материалния закон и обоснована преценка на ангажирането по делото доказателства, настоящата съдебна инстанция споделя при условията на чл. 221, ал. 2 АПК изводите на административния съд, че фактурите издадени от "Капела България" ЕООД материализират реално извършени доставки. Правилно е акцентирано, че само фактът на свързаност между лицата /един от водещите аргументи за липса на реални доставки/ не води до извод, че доставките не са извършени. Вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза и представените писмени доказателства установяват реалното извършени услуги, предмет на фактурите. В допълнение експертът е посочил причините, поради които отпуснатия заем не е осчетоводен от ревизираното дружество – другият водещ аргумент на приходните органи за непризнаване на право на данъчен кредит.

Като правилно и законосъобразно решението на Административен съд – София град следва да бъде оставено в сила в отменителна му част при условията на чл. 221, ал. 2 АПК.

При този изход на процеса на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК "Плей Уърлд" ЕООД, [ЕИК], следва да бъде осъден да заплати на Национална агенция по приходите разноски по делото за настоящата съдебна инстанция /юрисконсулско възнаграждение/ в размер на 777, 48 лв.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА Решение № 5053 от 30.09.2020 г. на Административен съд – София град, първо отделение, 19-ти състав, постановено по адм. д. № 3438/2020 г.

ОСЪЖДА "Плей Уърлд" ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление гр. София, бул. "Джеймс Баучер" № 76 А, бизнес сграда "Хил Тауър", партер, представлявано от управителя Я. Николов, да заплати на Национална Агенция по приходите разноски по делото за настоящата съдебна инстанция в размер на 777, 48 /седемстотин седемдесет и седем лева и четиридесет и осем стотинки/лв.

Решението е окончателно и не подлежи на обжалване.