Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) София при Централно управление (ЦУ) на Националната агенция за приходите (НАП), против решение № 2505/14.04.2021 г., постановено по адм. дело № 10680/2020 г. по описа на Административен съд София-град (АССГ). С него по жалба на "ТУЛЕКС" ЕООД, [ЕИК], е отменен ревизионен акт (РА) № Р-22221019008011-091-001/30.06.2020 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с решение № 1426/16.09.2020 г. на директора на дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП и в полза на жалбоподателя са присъдени разноски.

Касаторът излага доводи за наличие на касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК - неправилно приложение на материалния закон и необоснованост на първоинстанционния съдебен акт. Счита за неправилни изводите на съда, че между страните е сключен договор за лизинг по смисъла на чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС и съответно, че въз основа на договора е придобит дълготраен актив през м. 11.2017 г. Оспорва приложената от ревизираното лице корекция за налични активи на предприятието по реда на чл. 79 от ЗДДС като посочва, че в настоящия случай дружеството изначално не е упражнило правото на данъчен кредит по отношение на покупката. Отправя алтернативни искания за отмяна на обжалваното съдебно решение и постановяване на ново по съществото на спора, с което оспорването бъде отхвърлено или делото да бъде върнато за ново разглеждане от друг състав на АССГ, както и да бъдат присъдени разноски. В съдебно заседание жалбата се поддържа от юрисконсулт Манчева.

Ответната страна по касационната жалба – "ТУЛЕКС" ЕООД, чрез процесуалния представител адв. Младенов, поддържа оспорването на същата като неоснователна по съображенията, развити в писмения отговор и претендира присъждане на разноски за касационната инстанция.

Представителят на Върховна административна прокуратура, дава заключение за неоснователност на касационната жалба, а обжалваното решение като правилно да се остави в сила.

Върховният административен съд, осмо отделение, като взе предвид доводите на страните и установените по делото факти съгласно чл. 220 и чл. 218 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССГ е ревизионен акт Р-22221019008011-091-001/30.06.2020 г., издаден от Г. В.-Н. – възложител на ревизията и Ц. Х. - ръководител на ревизията, органи по приходите при ТД на НАП гр. София, потвърден с решение № 1426/16.09.2020 г. на директора на дирекция "ОДОП" София при ЦУ на НАП, с който за данъчен период м. 08. 2019 г. са установени задължения за ДДС в размер на 3 619, 17 лв., при деклариран резултат за периода – ДДС за възстановяване в размер на 26 085, 28 лв., вследствие на непризната корекция на неупражнено право на данъчен кредит по реда на чл. 79, ал. 5 от ЗДДС с протокол по чл. 75, ал. 6 от ЗДДС.

От фактическа страна съдът е установил, че дейността на "ТУЛЕКС" ЕООД е свързана с отдаване под наем на паркинг площи, като за целта дружеството притежава собствен имот, находящ се в гр. София, в границите на който е изграден платен паркинг. През 2017 г. е закупен лек автомобил марка "Порше", модел "Панамера" по договор за финансов лизинг № 17140/24.10.2017 г. От лизингодателя са издадени фактури за авансови плащания № 0010483886/20.10.2017 г. на стойност 120 245, 83 лв. и начислен ДДС в размер на 24 049, 17 лв. и № 0010489096/1.11.2017 г. на стойност 30 000, 00 лв. и начислен ДДС в размер на 6 000, 00 лв., фактура № 0010594753/22.04.2019 г. на стойност 2 963, 57 лв. и начислен ДДС в размер на 592, 71 лв. за заплатени административни такси и № 0010594754/22.04.2019 г. на стойност 118 542, 74 лв. и начислен ДДС в размер на 23 708, 55 лв. с предмет "ликвидационна стойност. Ревизираното лице не е упражнило право на приспадане приспадане на данъчен кредит по фактурите за авансово плащане, както и по всички месечни фактури за извършени вноски по лизинговия договор. Упражнено е право на данъчен кредит по фактура № 0010594754/22.04.2019 г. с предмет "ликвидационна стойност", която е отразена в дневника за покупки на ревизираното дружество за данъчен период м. 07. 2019 г. като същото е признато от ревизиращите органи. През м. 04. 2019 г. автомобилът е бил предмет на ВОД към немското дружество TANO NEUMANN AUTO PERFORMANCE, VIN DE259956680, за което "ТУЛЕКС" ЕООД е издало фактура № 2019040001/25.04.2019 г. на стойност 234 699, 60 лв. без начислен ДДС на основание чл. 53, ал. 1 във вр. с чл. 7, ал. 1 от ЗДДС. На последно място, ревизираното дружество е извършило корекция като е издало протокол по чл. 79, ал. 6 от ЗДДС с начислен ДДС в размер на 29 704, 45 лв., отразен в справка-декларация за м. 08.2019 г.

От правна страна е прието, че ревизионното производство е възложено от компетентен орган, а крайният акт е издаден в предвидената от закона писмена форма в срока за това и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Мотивите за отмяна на ревизионния акт се свеждат до: 1. неправилна преценка от страна на органите по приходите по отношение особеностите на лизинговата доставка по ЗДДС. След като е извел отличителните белези при договорите за финансов и оперативен лизинг, съдът достигнал до заключение, че данъчното събитие съгласно чл. 25, ал. 3, т. 1 от ЗДДС възниква на датата на фактическото предоставяне на стоката по чл. 6, ал. 2 от ЗДДС, с изкл. на случаите по чл. 25, ал. 9 от закона; 2. сключеният договор за лизинг на лек автомобил в случая предвижда условие за прехвърляне на собствеността, ведно с присъщите за правото на собственост основни правомощия, рискове и изгоди. При доставка на стока по смисъла на чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, правилно жалбоподателят не е упражнил право на приспадане на данъчен кредит при придобиването за начисления данък от доставчика съгласно чл. 70, ал. 1, т. 4 от ЗДДС, тъй като такова не е възникнало към този момент; и 3. прекратяването на договора за лизинг е резултат от изплащане на последната вноска и издаване на фактурата с основание остатъчна стойност, а не поради друга от уредените хипотези в закона – при заместване, тотална щета (кражба, бракуване вследствие на ПТП или пожар). След като е придобито правото на собственост върху автомобила, то той представлява дълготраен актив по смисъла на § 1, т. 83, б. "а" от ДР на ЗДДС и за него могат да се извършват корекции в увеличение на неползвания данъчен кредит по реда на чл. 79 от ЗДДС. С постановения отказ да бъде призната извършената от дружеството корекция по чл. 79, ал. 5 от ЗДДС, органите по приходите са нарушили принципа за неутралността на данъка. В издадения протокол за корекцията за м. 08.2019 г. е отразена правилно формулата, според която данъчния кредит е изчислен пропорционално на остатъка до изтичане на 5 годишния срок за всяка от годините, през която са правени лизинговите вноски.

Решението е правилно.

Спорът по делото е правен се отнася до правилното тълкуване и приложение на материалния закон - чл. 6, ал. 2, т. 3 и чл. 79 от ЗДДС. Настоящият състав споделя изводите на първоинстанционния съд, че в случая отказът да бъде признато правото на данъчен кредит в коригиран размер е незаконосъобразен. При конкретните факти е недопустимо да се приеме възражението на касатора, че развитието на правоотношенията между страните не водело до извод за сключен договор за лизинг по смисъла на чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС. Изложените аргументи в тази връзка са противоречиви. Единственият довод, който намира законова опора – че "ТУЛЕКС" ЕООД е придобило дълготрайния актив на датата на фактическото предаване на автомобила – 1.11.2017 г., а не със сключването на договора за лизинг от 27.10.2011 г., не води до промяна на крайния резултат по същество.

Съответстващ на изяснената в цялост фактическа обстановка е изводът на съда, че по силата на чл. 6, ал. 2, т. 3 от ЗДДС, на доставка на стока е приравнено и фактическото предоставяне на стока по договор за лизинг, в който изрично е предвидено прехвърляне на правото на собственост върху стоката. В редакцията на тази разпоредба (ДВ, бр. 101 от 2013 г., в сила от 1.01.2014 г.) е предвидено, че тя се отнася до договорите за лизинг, в които е уговорена само опция за прехвърляне на собствеността върху стоката и сборът от дължимите вноски по договора за лизинг, с изключение на лихвата по чл. 46, ал. 1, т. 1, е идентичен с пазарната цена на стоката към датата на предоставянето. Неправилно касаторът се позовава на писмо изх. № 24-34-60. 1/21.06.2014 г., съдържащо аналогични на направените изводи.

Съдът правилно е отделил безспорните от спорните моменти по делото и е констатирал, че всички релевантни факти, позволяващи извършването на корекцията в случая са налице. В тази връзка не е спорно, че изпълнението на задължението по договор № 17140/24.10.2017 г. от страна на "ТУЛЕКС" ЕООД към лизингодателя за изплащане на последната вноска е отразено във фактурата от 22.04.2019 г. с основание "остатъчна стойност", с което процесният лек автомобил по смисъла на § 1, т. 18 от ДР на ЗДДС е преминал в собственост на жалбоподателя. Спорни се явяват обстоятелствата по третирането на автомобила като дълготраен актив по смисъла на § 1, т. 83, б. "а" от ДР на ЗДДС и възможността за извършване на корекция в увеличение на данъчния кредит по реда на чл. 79 от ЗДДС.

На първо място, с РА органите по приходите са признали последващата доставка на процесния автомобил (ВОД към TANO NEUMANN AUTO PERFORMANCE, VIN DE259956680 по фактура № 2019040001/25.04.2019 г.). Очевидно доводът, че активът не е наличен до момента на упражняване на опцията за придобиването му от дружеството през м. април 2019 г., е несъстоятелен. Във връзка с изведените от касатора аргументи по тълкуване на общностното право следва да се посочи, че: "хипотезата, при която договорът за лизинг на автомобил предвижда в края на договора да се прехвърли собствеността на автомобила на лизингополучателя или на лизингополучателя да се предоставят присъщите за правото на собственост върху автомобила основни правомощия, а именно да му се прехвърлят по същество всички рискове и изгоди от собствеността на автомобила, и ако настоящата стойност на сбора от вноските е практически идентична на пазарната стойност на стоката, сделката следва да се приравни на придобиването на дълготраен актив." – т. т. 39-40 от решение на Съда на Европейския съюз от 16.02.2012 г. по дело С-118/11. При това условие, правото на приспадане на данъчен кредит, респективно – необходимостта от корекция в размера на това право с оглед спазване на принципа за неутралност на данъка, са обусловени от кумулативното изпълнение на останалите предпоставки по чл. 69-71 от ЗДДС, каквито са по същество и мотивите на първоинстанционния съд.

В съответствие с доказателствата по делото съдът правилно е реферирал и към разпоредбите на чл. чл. 184-188 от Директива 2006/112/ЕО относно извършването на корекции на правото данъчен кредит, обусловени от промяна във факторите, при които е изчислено първоначално това право. Директивата не поставя изискване какви точно са настъпилите промени и по никакъв начин не ограничава извършването на корекции, когато въобще не е ползван данъчен кредит. Корекциите могат да бъдат както в намаление, така и в посока увеличение на данъчния кредит – чл. 184 от Директивата. Даденото от АССГ решение е правилно и се споделя, като на основание чл. 221, ал. 2 от АПК касационният съд препраща към мотивите на първоинстанционния съд. В допълнение, относимо е и становището на СЕС в т. 27 от решение от 22 февруари 2018 г. по дело C-396/16, а именно, че от тълкуването разпоредбите на чл. 184 и на чл. 185, пар. 1 от Директивата за ДДС, в тяхната взаимна връзка следва, че "... когато вследствие на промяна на някое от обстоятелствата, взето първоначално предвид с оглед на изчисляването на приспаданията, се оказва необходимо да се направи корекция, размерът на тази корекция трябва да се изчисли така, че размерът на окончателно извършените приспадания да съответства на приспадането, което данъчнозадълженото лице би имало право да извърши, ако това изменение беше взето предвид от самото начало... " (също така т. 47 от решение от 16 юни 2016 г. по дело C-186/15, Kreissparkasse Wiedenbrьck)".

Като е достигнал до същия резултат и е отменил ревизионния акт в оспорената част, съдът е постановил решението си в съответствие с доказателствата по делото и материалния закон. Обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила.

При този изход от спора на касатора разноски не се дължат. В полза на ответника следва да бъдат присъдени разноски по делото в размер на 1 704 лева за адвокатски хонорар, въз основа на приложените по делото доказателства за реалното му заплащане.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 2505/14.04.2021 г., постановено по адм. дело № 10680/2020 г. по описа на Административен съд София-град.

ОСЪЖДА Националната агенция за приходите да заплати на "ТУЛЕКС" ЕООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление – гр. София, [улица], разноски по делото в размер на 1 704 (хиляда седемстотин и четири) лева.

Решението е окончателно.