Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на "Ейч Ар Уест" ЕООД, със седалище и адрес на управление: гр. Бургас, кв. Сарафово, ул. А. Димитров, № 58, представлявано от П. Недялков, срещу решение № 2047 от 25.11.2019 г. постановено по адм. д. № 1395 по описа на Административен съд гр. Бургас за 2019 г. С атакуваното решение е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт №Р-02000218002179-091-001 от 08.03.2019 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № 91/31.05.2019 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – Бургас, с който на касатора са определени задължения за данък добавена стойност за м. 12. 2017 г., м. 01.2018 г. и м. 02.2018 г. в общ размер 136 011. 77 лв. в едно с прилежащите лихви върху задължението.

Според касатора решението страда от всички пороци посочени в чл. 209, т. 3 от АПК. Неправилно е възприето от първоинстанционния съд, че криптовалутата преминала в собственост на "Ейч Ар Уест" ЕООД е "добита". Този извод не съответства на доказателствата по делото, както и на заключението на изслушаната СТЕ. Според нея дружеството е отдало своите мощности на "басейн" за добив на криптовалута. Това означава, че трети лица използват чужди компютърни мощности /като тези на ревизираното лице/, за да добиват криптовалута, а срещу това заплащат възнаграждение на техните собственици.

Поддържа твърдение, че в проведеното на 12.11.2019 г. открито съдебно заседание, при разпита на вещото лице съдът е бил явно предубеден. По тази причина на вещото лице не са зададени относимите към спора въпроси и е останал неизяснен характера на дейността, която осъществява дружеството. При произнасянето си, съдът не е отчел обстоятелството, че при участието в т. нар. "басейни", машините добиват от името и за сметка на наемателя. Жалбоподателят не е добивал сам криптовалутата, а е действал в качеството си на "наемодател", предоставяйки своята мощност. В подкрепа на това твърдение е и начина, по който ревизираното лице е получило възнаграждението си – то е зависело от предоставената мощност. Криптовалутата е използвана като платежно средство. АС-Бургас основавайки се на СТЕ и ССчЕ е възприел в решението си две взаимоизключващи се твърдения – за предоставяне на мощност и за добив на криптовалута.

В подробни писмени бележки се обосновават горните твърдения, като се иска от настоящата инстанция да отмени решението и съответно ревизионния акт или да бъде отменено решението, като делото бъде върнато за ново произнасяне от друг състав на съда. Претендира присъждане на разноски за двете инстанции.

Ответникът – Директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - Бургас, надлежно уведомени за насроченото открито съдебно заседание не изпращат представител и не изразяват становище по касационната жалба.

Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира подадената касационна жалба за процесуално допустима, но неоснователна. Първоинстанционното решение е правилно и законосъобразно. Постановено е при спазване на съдопроизводствените правила и в съответствие с приложимите материално – правни норми. Съдът е обсъдил подробно събраните по делото доказателства и е възприел фактическата обстановка съобразен с тях. Доколкото по делото е установено, че закупените мощности са специализирани изчислителни машини и разходите по тяхната дейност са непосредствено свързани с извършването на последваща освободена доставка-придобиване на криптовалута, изводите на ревизиращия екип, че не са били налице предпоставките по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС са в съответствие с приложимото материално право. Предвид това, заключението на прокуратурата е, че не са налице касационни основания за отмяна на решението и същото следва да се остави в сила.

Върховен административен съд, състав на Осмо отделение, като се запозна с твърденията на страните, установеното пред първоинстанционния съд по фактите и след извършена проверка на съдебното решение по реда на чл. 218, ал. 1 и ал. 2 от АПК, намира за установено следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, подадена е в законово установения срок по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и срещу съдебен акт, който подлежи на инстанционен контрол.

Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на контрол пред АС-Бургас е бил РА № Р-02000218002179-091-001 от 08.03.2019 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП Бургас, потвърден с решение № 91/31.05.2019 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Бургас. С ревизионния акт на "Ейч Ар Уест" ЕООД са определени допълнително задължения по ЗДДС, произтичащи от непризнато право на данъчен кредит в размер на 136 011. 77 лв. за данъчни периоди 01.12.207 г. до 28.02.2018 г.

За ревизираните периоди дружеството е извършвало дейност по добив на криптовалута чрез специално закупени за целта 200 изчислителни машини, с непрекъснат режим на работа. За всеки от данъчните периоди, предмет на ревизията са подавани справки от счетоводството за обемите на добитата криптовалута. С добитата валута не са извършвани последващи сделки и не е използвана като платежно средство. Дружеството е осчетоводявало добитата криптовалута като "продукция" по сметка 303 във воденото от него счетоводство.

За процесния период дружеството, според посоченото в СТЕ е предоставило изчислителната си мощност в "басейн" – CoinMine. pl, а според обясненията на управителя на "Майнинг-Датч Б. В." - Холандия. Спорът между страните, пред съда е съсредоточен върху това дали дейността по добив на криптовалута през процесните данъчни периоди е облагаема доставка, за да бъде признато или не право на данъчен кредит по получените доставки на машини и материали. Съдът приема, че жалбоподателят извършва дейност свързана с генерирането на криптовалута, а не преотдава мощности. За да обоснове извода си се позовава на т. 13 на решение на СЕС по дело С-16/93 Tolsma, понятието за доставка на услуги осъществена възмездно по смисъла на чл. 2, § 1 от Шеста Директива предполага съществуване на пряка връзка между предоставените услуги и полученото заплащане. В конкретния случай такава връзка не се наблюдава.

Добиването на валута, макар и виртуална, попада в обхвата на чл. 46, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. С доставените стоки – машини и ток, ревизираното лице е извършвало дейност единствено по добив криптовалута. Следователно не само, че не са изпълнени изискванията по чл. 69 и чл. 70 от ЗДДС, но са единствено предназначени за извършване на освободени доставки по глава Четвърта на ЗДДС. Решаващият състав е споделил изводите на органите по приходите за осъществени освободени доставки по смисъла на чл. 46, ал. 1, т. 3 от ЗДДС. Липсват каквито и да било доказателства, според мотивите на съдебното решение, в подкрепа на твърдението на дружеството, че е предоставил машините си под наем на трето лице за изчислителна дейност, срещу което е получавал заплащане, макар и във виртуална валута. От счетоводните записвания на дружеството е видно, че получената криптовалута е била третирана като продукция, а не като възнаграждение за изчислителни услуги. По делото е безспорно установено, че закупените специализирани изчислителни машини и разходите по тяхната дейност са свързани с извършването на последваща освободена доставка-добиване на криптовалута, изводите в ревизионния акт, че не са налице предпоставките по чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС са в съответствие с приложимото материално право.

Решението е правилно.

При осъществената проверка на съдебния акт, настоящата инстанция не констатира нарушения на съдопроизвоствените правила от категорията на съществените, които да са самостоятелно основание за отмяната му. Чрез събраните по делото доказателства, както писмени, така и изслушаните експертизи са изяснени прецизно и обстойно обстоятелствата свързани с правния спор между страните. С тази цел, в хода на проведеното открито съдебно заседание на 12.11.2019 г., съдът е поставял въпросите си към експертите по изслушаните СТЕ и ССчЕ. Не се оправдават твърденията на касатора за предубеденост на съдебния състав и хипотетичност при задаване на въпросите, което е довело до невъзможност да бъде определен точно характерът на дейността на ревизираното лице.

Добиването на виртуална валута, в това число и "биткойн" е процесът по създаването й, който се осъществява чрез специализирани компютърни системи посредством изчисляване на дадени алгоритми. Между страните не е спорно, че придобитите от ревизираното лице стоки и услуги са във връзка с дейността за добив на криптовалута. По принцип добиването на "биткойн" би могло да се определи като доставка на услуга, когато извършената изчислителна работа срещу насрещна престация е предмет на правоотношение между доставчик и получател (в този смисъл разяснение № 96-00-192/22.08.2018 г. на НАП относно третиране по ЗДДС на добиването и продажбата на "биткойни"). В този смисъл и решение № 3633/10.03.2020 г., по адм. д. № 9641/2019 г. на ВАС, VІІІ отд. и решение № 3833/12.03.2020 г. по адм. д. № 8671/2019 г. на ВАС, І отд. В конкретния случай такива обстоятелства не са установени. Правилно АС-Бургас е обсъдил твърденията на ревизираното лице, че неговите мощности се ползват под наем от т. нар. "басейн" за добив на криптовалута и е приел, че тези твърдения в хода на съдебното производство не са доказани. От събраните по делото доказателства – съставени протоколи по чл. 50, ал. 1 ДОПК от органите по приходите, заключението на съдебно – техническата експертиза, ССчЕ и обясненията на управителя по чл. 56, ал. 1 ДОПК, е установено, че придобитата криптовалута е завеждана в счетоводството на "Ейч Ар Уест" ЕООД, като продукция.

Правилно е прието от АС-Бургас, че в ревизионното производство и в хода на съдебното не са представени доказателства, които да налагат извод за съществуващо наемно правоотношение между ревизираното лице и т. нар. "басейн" или неговият администратор. Касатора поддържа, че от изслушаната по делото експертиза се установява, че мощностите, които е закупило по процесните фактури, че са отдадени под наем на т. нар. "басейн". Експертизата е обсъдена подробно от АС-Бургас и съгласно чл. 235 от ГПК е ценена заедно с останалите доказателства събрани по делото. Правилно решаващият състав е приел, че експертът установява начина на действие на басейните за добив на виртуална валута, но от това автоматично не следва, че конкретните мощности на ревизираното лице са отдадени под наем на този басейн. За да се приеме, че страните са обвързани с наемен договор, следва да бъдат установени неговите характеристики: правоотношение между два субекта, което е възмездно и ограничено със срок. За страните по договора възникват насрещни задължения – за наемодателя да предостави веща/имота, а за наемателя да заплати наемната цена.

Такива договорки между "Ейч Ар Уест"ЕООД и басейна не са налице. От представените по делото пред настоящата инстанция правила и условия за използването на Dash Mining pool е видно, че става дума за общи условия, при които заинтересовани лица могат да се включат в т. нар. "басейн". В хода на ревизионното производство касаторът е твърдял, че мощностите му се използват от CoinMine. pl, а представените правила касаят друг "басейн"- Dash Mining pool. Дори да не беше налице това разминаване, представените доказателства не установяват правоотношения между ревизираното дружество и "Майнинг – Датч Б. В. " Холандия. Изводите на настоящата инстанция, че решението на АС-Бургас е правилно не се променят и от приложените към касационната жалба потвърждения за осъществени услуги и дължимо плащане за наем, които изхождат от ревизираното лице, без нарочен адресат, достоверна дата и установяват изгодни за дружеството факти.

В мотивите на обжалваното решение подробно и последователно първоинстанционният съд е обсъдил установените по делото факти, основавайки се на събраните в ревизионното и съдебното производство доказателства. Решението е постановено при правилно приложение на материалния закон, правилно формиране на правните изводи на съда в съответствие с правилата на логическото мислене и при съвкупна преценка на всички факти и обстоятелства и събраните по делото доказателства. Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно, поради което следва да бъде оставено в сила.

Мотивиран така Върховен административен съд състав на Осмо отделение

РЕШИ:

ОСТАВЯ В СИЛА решение № 2047/25.11.2019 г. постановено по адм. д. № 1395 по описа на Административен съд гр. Бургас за 2019 г.

Решението е окончателно.